Практически у каждого предприятия есть основные средства. Они изнашиваются, на них необходимо начислять амортизацию, а также правильно вести их учёт.

Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:

ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .

Это быстро и БЕСПЛАТНО !

Но существует понятие «амортизационной премии». Её имеет право применять любая организация ко всем своим основным средствам, кроме тех, которые получены на безвозмездной основе.

Что это такое

Термина «амортизационная премия» в налоговом законодательстве не существует. Но бухгалтеры и экономисты активно используют это понятие.

В НК РФ сказано, что учёт имущества и объектов, находящихся в собственности фирмы, ведётся по их первоначальной стоимости.

Всё имущество предприятия, которое подлежит естественному износу, делится на 10 групп, в каждой из которых зависит от срока полезного использования данного имущества.

Налогоплательщик имеет право включить в свои расходы, которые у него учтены в течение отчётного или налогового периода (в зависимости от выбранной системы налогообложения), расходы на капитальные вложения такого имущества.

Но законодательством установлен лимит:

Такая «льгота» и называется «амортизационной премией». Применить её можно и к расходам на достройку, переоборудование, реконструкцию и модернизацию основного средства.

Но, если данное имущество будет впоследствии продано, сумму от продажи необходимо будет уменьшить на сумму премии.

Если контрагент, которому было продано данное имущество, не является взаимозависим, то амортизационная премия не уменьшает прибыль от продажи и не учитывается в расходах в части налогообложения прибыли.

Как составить приказ, его образец

Если руководство предприятия приняло решение о применении такой премии к основным средствам, то это должно быть отражено в приказе об учетной политике.

Приказ отражает внутренние правила ведения и бухгалтерского, и налогового учёта. Обязанность по исполнению учётной политики возлагается на главного бухгалтера. Само положение об учётной политике является приложением к приказу о её применении.

Приказ составляется в печатной форме, и должен содержать следующую информацию:

• порядковый номер. Он не должен «пересекаться» с кадровыми приказами. У них своя нумерация;
• название предприятия с указанием организационно-правовой формы;
• дата и место составления приказа;
• год, на который данная учётная политика утверждается. Как правило, такой приказ составляется последним рабочим днём года на следующий календарный год;
• «тело» приказа:
• утверждение учётной политики на следующий год;
• обязанность по исполнению возложена на всех работников предприятия, которые несут ответственность за исполнение бухгалтерского и налогового учёта;
• ФИО и должность лица, ответственного за исполнение данного приказа.
• должность и ФИО лица, который уполномочен подписывать приказ. Здесь также должна стоять его подпись.

Само положение о применении учетной политики является приложением к приказу. Именно в этом документе оговариваются положения и нормы об учёте амортизируемого имущества и о применении амортизационной премии для некоторых групп основных средств.

Применение в налоговом учёте

Когда бухгалтер рассчитывает налог на прибыль за налоговый период, он может учесть в расходах предприятия:

Амортизационная премия применяется только к тем основным средствам, которые получены по возмездным договорам и обязательствам.

Точно также можно учитывать и расходы, которые понёс налогоплательщик на достройку, модернизацию или реконструкцию оборудования. Даже расходы на частичную ликвидацию можно учитывать таким же способом.

Любое предприятие имеет право использовать линейный и нелинейный метод начисления амортизации. От этого зависит метод учёта амортизационной премии.

Амортизационная премия – это косвенный расход, поэтому и учитывать её нужно в том отчётном периоде, в котором начался естественный износ имущества и оборудования.

Амортизация начисляется с 01 числа того месяца, который идёт следующим месяцем, после введения учитываемого объекта или имущества в эксплуатацию. Дата государственной регистрации прав на данное имущество не имеет значения для налогового учёта.

Например, в январе 2019 года предприятия приобрело фрезерный станок стоимостью 1 185 314 рублей (в том числе НДС 180 811 рублей).

Данное оборудование было отнесено к 3-ей амортизационной группе. Следовательно, бухгалтер может учесть в составе расходов 30% от первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость фрезерного станка равна: Амортизационная премия будет равна: Она включается в расходы в следующем месяце после ввода фрезерного станка в эксплуатацию, то есть 01. 02. 2019 года.

Амортизация будет начисляться с: Если предприятие вложила средства в капитальный ремонт своего имущества, амортизационная премия будет учитываться в расходах фирмы в том месяце, когда завершились вложения, и объект был вновь введён в эксплуатацию.

Например, организация завершила ремонт оборудования в феврале 2019 года. Акт выполненных работ подписан 29. 02. 2019 года. Сумма ремонта составила 204 320 рублей (в том числе и НДС 31 167 рублей).

Стоимость работ без учёта НДС равна: Месяц изменения первоначальной стоимости является февраль 2019 года. Именно в этом месяце будет отражена амортизационная премия в размере (так как данное оборудование отнесено к 4-ой амортизационной группе):

Как применяется в бухгалтерском учёте

Понятие «амортизационной премии в бухучёте не существует. Возникшую разницу между суммами налоговой и бухгалтерской амортизации необходимо правильно учитывать и отражать.

Согласно и ПБУ 6/01, все объекты предприятия, а также его имущество, которое принадлежит фирме на основании вещного права, всегда ставятся на учёт по первоначальной их стоимости.

Амортизация на это имущество и другие объекты начисляется со следующего месяца, после того как объект был документально принят в эксплуатацию, то есть поставлен на учёт.

Норма амортизационных отчислений зависит от того, какой срок полезного использования будет установлен на данное имущество.

Сумма амортизации учитывается в составе расходов от обычной деятельности предприятия. Такой порядок установлен другими ПБУ, которые каждый бухгалтер обязан применять при ведении учёта.

Следовательно, сумма амортизационных отчислений в первом месяце в бухгалтерском учёте будет несколько меньше, чем в налоговом учёте.

Расходы на амортизацию в налоговом учёте состоят из амортизационных отчислений и применяемой амортизационной премии. Разницу необходимо правильно учесть.

Возникшая разница делится на:

По мере того, как отчисляется амортизация по основному средству, сумма НВР и ОНО уменьшается, так как сумма ежемесячной амортизации по бухучёту будет больше амортизации для налогообложения прибыли.

При принятии к учёту основного средства, а затем применения к нему «амортизационной» льготы и последующее начисление на него амортизации, будет формировать следующие бухгалтерские проводки:

Затем ежемесячно, пока не кончится срок полезного использования данного объекта, будут формироваться следующие проводки:

Когда нужно восстанавливать амортизационную премию

Амортизационная премия может быть восстановлена только тогда, когда прошло не более 5 лет между датами приятия объекта к учёту и его реализацией. Ранее списанная сумма будет учитываться в доходах фирмы при налогообложении прибыли.

Когда ранее учтённая в расходах премия восстанавливается, это приводит к увеличению налоговой базы по налогу на прибыль в том месяце, когда учтена реализации этого имущества. Данная величина включается во внереализационные доходы.

Учёту подлежит любой вид премии – и та, которая была учтена при принятии объекта к учёту, и та, которая возникла при проведении модернизации объект или его необходимой реконструкции.

Сроки полезного использования объектов и имущества предприятия для целей восстановления премии, не ограничиваются налоговым законодательством.

Если на объект уже полностью изношен и вся амортизация уже начислена, а затем только он реализуется, то вся сумма амортизационной премии, которая ранее была применена и учтена в расходах, теперь восстанавливается и учитывается во внереализационных доходах.

Но стоит помнить – должно пройти не более 5 лет между датой приёма в эксплуатацию реализуемого ОС и его продажей.

В каких случаях не применяется

Но есть исключения, когда восстанавливать эту премию не нужно. Это:

• Когда основное средство было принято в эксплуатацию, а также продано (или реализовано другим способом), в течение 2008 года;
• Реализация основного средства после 01. 01. 2009 года, но в том случае, если оно было принято в эксплуатацию до 01. 01. 2008 года;
• Если ОС средство выбыло, но это не признаётся реализацией. Например, сгорело при пожаре.

Как рассчитывается

Рассмотрим на примерах, как рассчитывается амортизационная премия, а также НВР и ОНО. Пример: Предприятие приобрело в марте 2019 года оборудование, стоимостью 2 314 570 рублей, включая НДС 353 070 рублей.

Оборудование было введено в эксплуатацию в этом же месяце, поэтому амортизация будет начисляться с апреля 2019 года. Срок полезного использования установлен в пределах 5 лет, следовательно, норма отчисления амортизации 1, 5385%.

Согласно учётной политике, для ОС, принадлежащих к 3-ёй – 7-ой амортизационной группе, установлен размер амортизационной премии в размере 30% от первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость ОС равна: Амортизационная премия 30 процентов равна: Она будет включена в расходы в апреле 2019 года.Сумма, с которой будет начисляться амортизация с апреля 2019 года для целей налогового учёта: Ежемесячная сумма амортизации для налогового учёта: Ежемесячная сумма амортизации для бухгалтерского учёта:

Амортизационную премию включайте в состав косвенных расходов в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата начала начисления амортизации по объекту или дата изменения его первоначальной стоимости (абз. 2 п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Ситуация: Когда в налоговом учете можно признать амортизационную премию по расходам на модернизацию основного средства? Организация модернизирует основное средство в том же месяце, в котором объект был приобретен и введен в эксплуатацию.

Амортизационную премию со стоимости капвложений включайте в расходы в том периоде, когда они были окончены, если на этот момент объект основных средств уже введен в эксплуатацию. Если капвложения окончены до ввода объекта основных средств в эксплуатацию, то расходы в виде амортизационной премии организация может признать в том периоде, в котором начнет начислять амортизацию по данному объекту основных средств.

По общему правилу при расчете налога на прибыль сумма амортизационной премии включается в состав расходов:

• по первоначальной стоимости основного средства – в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата начала начисления амортизации по объекту;

• по стоимости капвложений – в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости основного средства.

Это следует из положений абзаца 2 пункта 3 статьи 272 Налогового кодекса РФ.

В рассматриваемой ситуации капвложения, связанные с модернизацией основного средства, могут быть окончены:

• до ввода основного средства в эксплуатацию (например, если объект приобретен 10 мая, работы по его модернизации завершены 15 мая, а акт о вводе объекта в эксплуатацию подписан 20 мая);

• после ввода основного средства в эксплуатацию (например, если объект приобретен 10 мая, акт о вводе объекта в эксплуатацию подписан 15 мая, а работы по его модернизации завершены 20 мая).

Если капвложения окончены до ввода основного средства в эксплуатацию, понесенные расходы квалифицируются как затраты, связанные с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию. Такие расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства (п. 1 ст. 257 НК РФ). В этом случае амортизационная премия рассчитывается исходя из первоначальной стоимости, сформированной с учетом стоимости капвложений. Расходы в виде амортизационной премии организация может признать в том периоде, в котором начнет начислять амортизацию по данному основному средству. Такой порядок следует из положений пункта 3 статьи 272 Налогового кодекса РФ.

Если капвложения окончены в том же месяце, в котором основное средство было приобретено и введено в эксплуатацию, изменение первоначальной стоимости происходит до начала начисления амортизации по основному средству. В этом случае амортизационная премия со стоимости капвложений включается в расходы в том периоде, когда они были окончены, а амортизационная премия с первоначальной стоимости объекта (без учета стоимости капвложений) – в том периоде, когда начнется амортизация основного средства. При этом начислять амортизацию нужно со стоимости основного средства, рассчитанной по формуле:

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 9 июня 2015 г. № 03-03-06/1/33417, от 14 декабря 2011 г. № 03-03-06/2/198, от 14 ноября 2011 г. № 03-03-06/2/171.

Пример отражения в налоговом учете амортизационной премии. Организация проводит модернизацию основного средства в том же месяце, в котором объект был введен в эксплуатацию. Организация применяет линейный метод начисления амортизации

ООО «Производственная фирма "Мастер"» в январе приобрело оборудование для производства металлоизделий. Его первоначальная стоимость составила 450 000 руб. (без учета НДС). В январе оборудование введено в эксплуатацию. В этом же месяце «Мастер» провел работы по модернизации оборудования. Стоимость работ по модернизации оборудования составила 60 000 руб. (без учета НДС).

В учетной политике «Мастера» для целей налогообложения в отношении объектов, включенных в третью–седьмую амортизационные группы, предусмотрено единовременное списание 30 процентов от первоначальной стоимости основных средств и стоимости проведенных дополнительных капвложений.

Амортизационная премия по расходам на проведение модернизации составляет:
60 000 руб. × 30% = 18 000 руб.

Поскольку модернизация проведена до начала начисления амортизации по объекту, амортизационную премию со стоимости дополнительных капвложений бухгалтер учел при расчете налога на прибыль в январе.

Амортизационная премия по первоначальной стоимости оборудования для производства металлоизделий (без учета стоимости дополнительных капвложений) составляет:

Эту сумму «Мастер» вправе единовременно отнести на расходы в том периоде, когда начнется амортизация объекта, то есть – в феврале.

Стоимость оборудования, с которой (начиная с февраля) будет начисляться амортизация, составляет:
450 000 руб. + 60 000 руб. – 18 000 руб. – 135 000 руб. = 357 000 руб.

357 000 руб. × 1,0417% = 3719 руб.

Сумму начисленной амортизации бухгалтер стал включать в расходы ежемесячно начиная с февраля. В этом же месяце бухгалтер учел в расходах сумму амортизационной премии по первоначальной стоимости оборудования. Таким образом, в феврале в расходы было включено 138 719 руб. (135 000 руб. + 3719 руб.).

Амортизационная премия: декларация по налогу на прибыль

Ситуация: как отразить сумму амортизационной премии в декларации по налогу на прибыль ?

В декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. № ММВ-7-3/600, суммы амортизационной премии отразите в приложении 2 к листу 02:

• по строке 043 в части, относящейся к основным средствам третьей–седьмой амортизационных групп;

• по строке 042 в части, относящейся ко всем остальным основным средствам.

Таким образом, данные суммы будут последовательно перенесены в состав строк 040 и 130 приложения 2 к листу 02 декларации вместе с иными расходами. А затем окончательно учтены по строке 030 листа 02 декларации в составе расходов, уменьшающих суммы доходов от реализации.

Пример отражения в налоговом учете амортизации основного средства с использованием амортизационной премии. Амортизация рассчитывается линейным методом

Организация применяет метод начисления, налог на прибыль платит помесячно.

Оборудование для производства металлоизделий относится к пятой амортизационной группе. Срок полезного использования – 96 месяцев.

Амортизационная премия по оборудованию для производства металлоизделий составила:
450 000 руб. × 30% = 135 000 руб.

Ежемесячная норма амортизации составила:
1: 96 мес. × 100% = 1,0417%.

Ежемесячная сумма амортизации составила:

Сумму начисленной амортизации бухгалтер стал включать в расходы ежемесячно начиная с февраля. Таким образом, в феврале в расходы было включено 138 281 руб. (амортизационная премия и ежемесячная амортизация).

Пример отражения в налоговом учете амортизации основного средства с использованием амортизационной премии. Амортизация рассчитывается нелинейным методом

ООО «Производственная фирма "Мастер"» в январе приобрело оборудование для производства металлоизделий. Его первоначальная стоимость составила 450 000 руб. (без учета НДС). В этом же месяце оборудование введено в эксплуатацию.

Организация применяет метод начисления, налог на прибыль платит помесячно.

Оборудование для производства металлоизделий относится к пятой амортизационной группе. Других основных средств, входящих в пятую амортизационную группу, в организации нет. Следовательно, суммарный баланс данной амортизационной группы – 450 000 руб. В учетной политике «Мастера» для целей налогообложения установлен порядок единовременного списания 30 процентов от стоимости приобретенных основных средств через амортизационную премию.

Амортизационная премия по оборудованию для производства металлоизделий составила 135 000 руб. (450 000 руб. × 30%).

Ежемесячная норма амортизации для пятой амортизационной группы составляет 2,7% (п. 5 ст. 259.2 НК РФ).

Ежемесячная сумма амортизации составила:

• в феврале: (450 000 руб. – 135 000 руб.) × 2,7% = 8505 руб.;
• в марте: (315 000 руб. – 8505 руб.) × 2,7% = 8275 руб.;
• в апреле: (306 495 руб. – 8275 руб.) × 2,7% = 8052 руб. и т. д.

Сумму начисленной амортизации бухгалтер стал включать в расходы ежемесячно начиная с февраля. Таким образом, в феврале в расходы было включено 143 505 руб. (135 000 руб. + 8505 руб.) – амортизационная премия и амортизация за февраль.

Ситуация: как применить амортизационную премию по модернизированному имуществу – только в части расходов на модернизацию или же от всей первоначальной стоимости, увеличенной на сумму таких затрат ?

В качестве расходов принимайте не более 10 процентов (не более 30% – по основным средствам, входящих в третью–седьмую амортизационные группы) именно от суммы расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (п. 9 ст. 258 НК РФ). Такие же разъяснения содержатся в письме Минфина России от 30 декабря 2005 г. № 03-03-04/3/21.

Следует отметить, что если в течение срока полезного использования организация проводит модернизацию основного средства несколько раз, она вправе применять амортизационную премию при проведении каждой модернизации (письмо Минфина России от 9 августа 2011 г. № 03-03-06/1/462).

Амортизационная премия: восстановление

Если в течение пяти лет с момента ввода в эксплуатацию объект основных средств, по которому была применена амортизационная премия, организация реализует взаимозависимому лицу , сумму амортизационной премии необходимо восстановить и включить в состав внереализационных доходов. Сделать это нужно в том отчетном (налоговом) периоде, в котором объект основных средств был реализован. Такой порядок предусмотрен абзацем 4 пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ. Он распространяется на основные средства, введенные в эксплуатацию с 1 января 2008 года (п. 10 ст. 9 Закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ).

Придется ли в такой ситуации восстанавливать амортизационную премию, которой организация воспользовалась при реконструкции или модернизации объекта? Да, придется. Если организация продает объект до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию, она должна восстановить обе амортизационные премии: и с первоначальной стоимости основного средства, и со стоимости его реконструкции (модернизации). Если же до продажи объекта организация эксплуатировала его больше пяти лет, амортизационную премию со стоимости реконструкции (модернизации) восстанавливать не нужно. Даже в том случае, если между окончанием реконструкции (модернизации) и продажей объекта прошло меньше пяти лет.

Такие разъяснения Минфин России дал в письме от 13 апреля 2015 г. № 03-03-06/1/20848.

При реализации основных средств лицам, которые не являются взаимозависимыми по отношению к организации-продавцу, восстанавливать амортизационную премию не требуется. Амортизационную премию не нужно восстанавливать и при выбытии объекта основных средств по причинам, не связанным с реализацией (например, при ликвидации, хищении или безвозмездной передаче). Налоговым законодательством это не предусмотрено. Подтверждает такой вывод Минфин России в письмах от 28 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/510, от 20 марта 2009 г. № 03-03-06/1/169.

Сумму амортизации по объекту основных средств, реализованному взаимозависимому лицу, пересчитывать не нужно. При определении налоговой базы от реализации амортизируемого имущества в доходы включается выручка от реализации объекта основных средств, а в расходы – остаточная стоимость реализованного объекта основных средств, увеличенная на сумму восстановленной амортизационной премии (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Пример отражения в налоговом учете восстановления суммы амортизационной премии. Организация реализовала основное средство взаимозависимому лицу до истечения пяти лет с момента ввода его в эксплуатацию

ООО «Производственная фирма "Мастер"» в январе 2015 года приобрело оборудование для производства металлоизделий. Его первоначальная стоимость составила 450 000 руб. (без учета НДС). Амортизацию по оборудованию «Мастер» начисляет линейным методом. В январе 2015 года оборудование введено в эксплуатацию.

Организация применяет метод начисления, налог на прибыль платит поквартально.

Оборудование для производства металлоизделий относится к пятой амортизационной группе. Срок полезного использования – 96 месяцев.

В учетной политике «Мастера» для целей налогообложения установлен порядок единовременного списания 30 процентов от стоимости приобретенных основных средств через амортизационную премию.

Сумма амортизационной премии по оборудованию для производства металлоизделий составила:
450 000 руб. × 30% = 135 000 руб.

Ежемесячная норма амортизации равна:
1: 96 мес. × 100% = 1,0417%.

Ежемесячная сумма амортизации составляет:
(450 000 руб. – 135 000 руб.) × 1,0417% = 3281 руб.

По введенному в эксплуатацию оборудованию бухгалтер «Мастера» начал начислять амортизацию с февраля 2015 года. В феврале в расходы были включены амортизационная премия и сумма ежемесячной амортизации:
135 000 руб. + 3281 руб. = 138 281 руб.

В ноябре 2015 года «Мастер» продал оборудование взаимозависимому лицу. Выручка от реализации составила 330 000 руб. (без учета НДС). Поскольку реализация произошла до истечения пяти лет с момента ввода оборудования в эксплуатацию, организация восстанавливает сумму амортизационной премии, ранее списанную на расходы (135 000 руб.).

В результате продажи объекта основных средств «Мастер» получил убыток в размере:
330 000 руб. – (450 000 руб. – 135 000 руб. – 3281 руб. × 10 мес. + 135 000 руб.) = 87 190 руб.

Эту величину организация должна переносить на расходы в течение 86 месяцев начиная с декабря 2015 года (п. 3 ст. 268 НК РФ). Сумма убытка, которую «Мастер» сможет признавать в расходах ежемесячно, составляет 1014 руб. (87 190 руб. : 86 мес.).

При расчете налога на прибыль за 2015 год бухгалтер «Мастера» отразил:

• в составе выручки от реализации – 330 000 руб.;
• в составе внереализационных доходов – восстановленную амортизационную премию в сумме 135 000 руб.;
• в составе прочих расходов: остаточную стоимость оборудования, увеличенную на сумму восстановленной амортизационной премии: 417 190 руб. (315 000 руб. – 3281 руб. × 10 мес. + 135 000 руб.);
• часть убытка от реализации амортизируемого имущества, которую организация вправе признать в декабре 2015 года, – 1014 руб.

Кроме того, в декларации по налогу на прибыль за 2015 год по строке 050 листа 02 бухгалтер должен отразить всю сумму убытка от реализации объекта основных средств (87 190 руб.).

Как рассчитывается амортизационная премия в налоговом учете 2016? Как отразить ее в бухгалтерском учете? Разберем на конкретном примере.

В декларации по налогу на прибыль, суммы амортизационной премии отразите в приложении 2 к листу 02, в порядке, приведенном ниже в Рекомендации № 1.

Правилами ведения бухгалтерского учета использование амортизационной премии не предусмотрено, следовательно, на сумму расхождений в расходах между бухгалтерским и налоговым учетом образуется налогооблагаемая временная разница, формирующая отложенное налоговое обязательство:

Д 68 субсчет «Текущий налог на прибыль» К 77

Подробный расчет амортизационной премии и отражение ее в декларации приведены ниже в материалах «Системы Главбух»

Амортизационная премия в налоговом учете 2016

Часть затрат на приобретение или сооружение основного средства можно признать в расходах единовременно в качестве амортизационной премии. При этом списать можно:

• до 10 процентов первоначальной стоимости основных средств, включенных в любую амортизационную группу;
• до 30 процентов первоначальной стоимости основных средств, включенных в III–VII амортизационные группы.

Амортизационную премию можно применять ко всем основным средствам, кроме безвозмездно полученных.

Такой порядок предусмотрен абзацем 2 пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Оставшуюся часть первоначальной стоимости основного средства нужно списывать через амортизацию (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ). Для включения в соответствующую амортизационную группу стоимость основного средства, в отношении которого организация применила амортизационную премию, определите по формуле:*

Кроме того, амортизационную премию можно применять в отношении капитальных вложений, связанных с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением или частичной ликвидацией основных средств. Порядок применения амортизационной премии такой же, как и в отношении первоначальной стоимости основных средств. То есть единовременно можно включить в расходы:

• до 10 процентов капвложений по основным средствам, включенным в любую амортизационную группу;
• до 30 процентов капвложений по основным средствам, включенным в III–VII амортизационные группы.

Об этом сказано в абзаце 2 пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Оставшуюся часть капитальных вложений нужно списывать через амортизацию. Эта часть увеличивает:

• первоначальную стоимость каждого основного средства при линейном методе начисления амортизации;
• суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) при нелинейном методе начисления амортизации.

Это следует из положений абзаца 3 пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Сумму, на которую увеличится первоначальная стоимость основного средства или суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы), определите по формуле:

Если в течение срока полезного использования основного средства организация проводит эти мероприятия несколько раз, она вправе применять амортизационную премию при проведении каждого из них. Это следует из положений пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 9 августа 2011 г. № 03-03-06/1/462.

Возможность применения амортизационной премии в размере не более 30 процентов распространяется:

• на основные средства, амортизация которых началась после 31 декабря 2008 года – в части списания их первоначальной стоимости;
• на капвложения (в виде достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации), произведенные после 31 декабря 2008 года в отношении любых основных средств независимо от даты их ввода в эксплуатацию.

Об этом сказано в письмах Минфина России от 6 февраля 2012 г. № 03-03-06/2/16, от 13 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/266, от 24 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/769, от 23 октября 2009 г. № 03-03-06/1/680, от 7 июля 2009 г. № 03-03-06/1/441, от 26 мая 2009 г. № 03-03-06/1/347, от 20 мая 2009 г. № 03-03-06/1/332 и от 16 апреля 2009 г. № 03-03-06/2/87.

Применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью организации. Порядок применения амортизационной премии пропишите в учетной политике для целей налогообложения. В частности, укажите, к каким объектам основных средств (или их группам) будет применяться Амортизационная премия в налоговом учете 2016 и ее размер – до 10 (до 30) процентов от первоначальной стоимости.

Организация не вправе применять амортизационную премию по основным средствам, полученным безвозмездно.

Такой порядок установлен абзацами 2, 3 пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Амортизационная премия в налоговом учете 2016 - в расходы

Амортизационную премию включайте в состав косвенных расходов в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата начала начисления амортизации по объекту или дата изменения его первоначальной стоимости* (абз. 2 п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Ситуация: как отразить сумму амортизационной премии в декларации по налогу на прибыль

В декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174, суммы амортизационной премии отразите в приложении 2 к листу 02:*

• по строке 043 в части, относящейся к основным средствам третьей–седьмой амортизационных групп;
• по строке 042 в части, относящейся ко всем остальным основным средствам.

Таким образом, данные суммы будут последовательно перенесены в состав строк 040 и 130 приложения 2 к листу 02 декларации вместе с иными расходами. А затем окончательно учтены по строке 030 листа 02 декларации в составе расходов, уменьшающих суммы доходов от реализации.*

Пример отражения в налоговом учете амортизации основного средства с использованием амортизационной премии. Амортизация рассчитывается линейным методом*

Оборудование для производства металлоизделий относится к пятой амортизационной группе. Срок полезного использования – 96 месяцев.

В учетной политике «Мастера» для целей налогообложения установлен порядок единовременного списания 30 процентов от стоимости приобретенных основных средств через амортизационную премию.

Амортизационная премия по оборудованию для производства металлоизделий составила:
450 000 руб. х 30% = 135 000 руб.

Ежемесячная норма амортизации составила:
1: 96 мес. х 100% = 1,0417%.

(450 000 руб. – 135 000 руб.) х 1,0417% = 3281 руб.

Сумму начисленной амортизации бухгалтер стал включать в расходы ежемесячно начиная с февраля 2013 года. Таким образом, в феврале в расходы было включено 138 281 руб. (амортизационная премия и ежемесячная амортизация).

Пример отражения в налоговом учете амортизации основного средства с использованием амортизационной премии. Амортизация рассчитывается нелинейным методом*

ОАО «Производственная фирма "Мастер"» в январе 2013 года приобрело оборудование для производства металлоизделий. Его первоначальная стоимость составила 450 000 руб. (без учета НДС). В январе 2013 года оборудование введено в эксплуатацию.

Организация применяет метод начисления, налог на прибыль платит помесячно.

Оборудование для производства металлоизделий относится к пятой амортизационной группе. Других основных средств, входящих в пятую амортизационную группу, в организации нет. Следовательно, суммарный баланс данной амортизационной группы – 450 000 руб. В учетной политике «Мастера» для целей налогообложения установлен порядок единовременного списания 30 процентов от стоимости приобретенных основных средств через амортизационную премию.

Амортизационная премия по оборудованию для производства металлоизделий составила 135 000 руб. (450 000 руб. х 30%).

Ежемесячная норма амортизации для пятой амортизационной группы составляет 2,7% (п. 5 ст. 259.2 НК РФ).

Ежемесячная сумма амортизации составила:

• в феврале: (450 000 руб. – 135 000 руб.) х 2,7% = 8505 руб.;
• в марте: (315 000 руб. – 8505 руб.) х 2,7% = 8275 руб.;
• в апреле: (306 495 руб. – 8275 руб.) х 2,7% = 8052 руб. и т. д.

Сумму начисленной амортизации бухгалтер стал включать в расходы ежемесячно начиная с февраля 2013года. Таким образом, в феврале в расходы было включено 143 505 руб. (135 000 руб. + 8505 руб.) – Амортизационная премия в налоговом учете 2016 и амортизация за февраль.

Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Справка: Случаи возникновения разниц между бухгалтерским и налоговым учетом основных средств

Статья: 6.1.1. Применение амортизационной премии

Использование амортизационной премии не предусмотрено правилами ведения бухгалтерского учета. Поэтому амортизацию по основным средствам в целях бухгалтерского учета следует начислять в общеустановленном порядке.

В связи с этим в месяце начисления амортизационной премии величина расходов при равных прочих условиях в бухгалтерском учете будет меньше, чем в налоговом.

Следовательно, в бухгалтерском учете на сумму единовременно признанных расходов в виде капитальных вложений начисляется налогооблагаемая временная разница, которая постепенно списывается в течение срока полезного использования. При этом срок, в течение которого амортизируется стоимость за минусом премии, равен сроку полезного использования.*

Организация может начислить амортизационную премию, как уже говорилось, и по расходам на достройку, дооборудование, модернизацию, реконструкцию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию объектов основных средств. Использование льготы в этих случаях предусмотрено в периоде (в первом месяце) начисления амортизации исходя из новой, измененной первоначальной стоимости. Это значит, что в некоторых ситуациях возможно применение премии дважды: при приобретении объекта и при осуществлении расходов на усовершенствование объекта.

Использование амортизационной премии приводит к увеличению амортизационных отчислений и к снижению текущего налога на прибыль в периоде приобретения объекта основных средств.

Пример

Организация в ноябре 2011 года приобрела оборудование для производственной деятельности стоимостью 508 474,58 руб. (600 000 (покупная стоимость) – 91 525,42 (НДС)).

В этом же месяце оборудование введено в эксплуатацию.

Учетной политикой предусмотрено использование амортизационной премии в размере 10 процентов ко всем объектам основных средств. Срок полезного использования в целях бухгалтерского и налогового учета установлен равным 48 месяцам. Согласно учетной политике, амортизация в обоих учетах начисляется линейным способом.

Бухгалтер сделал следующие записи.

На дату приобретения основного средства:

Дебет 01 Кредит 08 субсчет «Приобретение основных средств»
– 508 474,58 руб. – объект введен в эксплуатацию;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по ндс» Кредит 19
– 91 525,42 руб. – принят НДС к вычету.

В декабре 2011 года:

Дебет 20 Кредит 02

В целях налогообложения прибыли в расходы, связанные с производством и реализацией, включается сумма амортизационной премии в размере 50 847,46 руб. (508 474,58 руб. х 10%) и сумма амортизации в размере 9533,90 руб., исчисленная исходя из стоимости, равной 457 627,12 руб. (508 474,58 – 50 847,46).

На сумму расхождений в расходах между бухгалтерским и налоговым учетом образуется налогооблагаемая временная разница, формирующая отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Текущий налог на прибыль» Кредит 77*
– 9957,62 руб. ((50 847,46 руб. + 9533,90 руб.) – 10 593,22 руб.) х 20%) – начислено отложенное налоговое обязательство.

В январе 2012 года и до окончания срока эксплуатации:

Дебет 20 Кредит 02
– 10 593,22 руб. (508 474,58 руб. : 48 мес.) – начислена амортизация в бухгалтерском учете.

В налоговом учете расходы в сумме начисленной амортизации составят 9533,90 руб.

С января начинается погашение налогооблагаемой временной разницы, начисленной в декабре на сумму амортизационной премии:

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Текущий налог на прибыль»
– 211,86 руб. ((50 847,46 руб. х 20%) : 48 мес.) – погашено отложенное налоговое обязательство.

БИБЛИОТЕКА ЖУРНАЛА «ГЛАВБУХ». ЗАПУТАННОЕ ПБУ 18/02 В ПРОСТЫХ ТАБЛИЦАХ И НАГЛЯДНЫХ ПРИМЕРАХ

Матиташвили А. А. , директор департамента консалтинговых услуг, ЗАО "МББ-Аудит"

Налоговое законодательство позволяет законно минимизировать налог на прибыль, используя так называемую амортизационную премию. В то же время в бухгалтерском учете такого расхода не предусмотрено. А значит, если предприятие применяет подобную амортизационную премию, неизбежно возникают разницы, которые необходимо учитывать согласно положениям ПБУ 18/02. Как это сделать правильно, разберем на примерах в нашей статье*. (Если предприятие - субъект малого предпринимательства, то ПБУ 18/02 оно может не применять).

Амортизационная премия в налоговом учете

Итак, на сегодняшний день при расчете налога на прибыль в расходах текущего отчетного (налогового) периода предприятие единовременно вправе учесть:

– до 10 процентов первоначальной стоимости основных средств, относящихся к первой, второй, восьмой–десятой амортизационным группам;

– до 30 процентов первоначальной стоимости основных средств, относящихся к третьей–седьмой амортизационным группам.

В аналогичном порядке можно учесть расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Обратите внимание: право на амортизационную премию не распространяется на основные средства, полученные безвозмездно.

Такие правила установлены в пункте 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

КАК УЧЕСТЬ АМОРТИЗАЦИОННУЮ ПРЕМИЮ?

Ответ на этот вопрос зависит от выбранного способа признания доходов и расходов.

Так, если предприятие использует метод начисления, то амортизационная премия признается в составе косвенных расходов в том отчетном периоде, на который приходится дата начала амортизации актива (п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, в этом случае учесть амортизационную премию можно в месяце, следующем за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 Налогового кодекса РФ).

А вот налогоплательщики, применяющие кассовый метод, смогут учесть амортизационную премию в расходах только после полной оплаты стоимости основного средства. Такой вывод можно сделать на основании положений подпункта 2 пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

АМОРТИЗАЦИЯ ОБЪЕКТОВ ПРИ ИСПОЛЬЗОВАНИИ АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИ

Отметим, что налогоплательщики вправе применять амортизационную премию независимо от того, каким способом они начисляют амортизацию – линейным или нелинейным.

В первом случае первоначальная стоимость основного средства уменьшается на амортизационную премию. Исходя из этой стоимости и рассчитывается величина ежемесячной амортизации в налоговом учете.

Во втором случае объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в соответствующие (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии.

ПРИМЕР 1

ЗАО «Альтаир» в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения начисляет амортизацию нелинейным методом, а в отношении основных средств третьей–седьмой групп применяет амортизационную премию в размере 30 процентов.

В августе 2009 года ЗАО «Альтаир» приобрело и ввело в эксплуатацию электролизер, относящийся к седьмой амортизационной группе.

Первоначальная стоимость актива – 1 000 000 руб.

В данном случае по итогам девяти месяцев 2009 года бухгалтер ЗАО «Альтаир» учтет в составе расходов амортизационную премию в размере:

1 000 000 руб. х 30% = 300 000 руб.

А оставшаяся стоимость электролизера – 700 000 руб. (1 000 000 – – 300 000) включается в суммарный баланс седьмой амортизационной группы с 1 сентября 2009 года.

РЕШЕНИЕ ЛУЧШЕ ОТРАЗИТЬ В УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ

Финансисты и налоговики считают, что если налогоплательщик применяет амортизационную премию, то этот факт он должен отразить в своей учетной политике для целей налогообложения. Такой вывод содержат письма Минфина России от 6 мая 2009 г. № 03-03-06/2/94, УФНС России по г. Москве от 10 августа 2006 г. № 20-12/72388.

А вот у арбитров на этот счет свое мнение.

Их позиция такова: предприятие вправе применять амортизационную премию и без указания на это в своей учетной политике (см. постановление ФАС Уральского округа от 17 июня 2008 г. № Ф09-4302/08-С3).

Таким образом, чтобы избежать возникновения конфликтных ситуаций с проверяющими, рекомендуем отразить решение о применении амортизационной премии в учетной политике для целей налогообложения.

ПОСЛЕДСТВИЯ ПРИМЕНЕНИЯ ПРЕМИИ В БУХУЧЕТЕ

В бухгалтерском учете применение амортизационной премии невозможно. Это не предусмотрено законодательством. А значит, в месяце начала амортизации основного средства расход в налоговом учете будет больше, чем в бухгалтерском. В этом месяце между учетами появляется разница, которая является налогооблагаемой временной разницей (п. 12 ПБУ 18/02). Эта разница приводит к возникновению в учете отложенного налогового обязательства (п. 15 ПБУ 18/02).

А вот начиная со второго месяца начисления амортизации расход в налоговом учете будет меньше, чем в бухгалтерском. Это происходит из-за того, что величина ежемесячной амортизации в бухучете больше, поскольку она здесь рассчитана из первоначальной стоимости актива без учета амортизационной премии. Поэтому начиная со второго месяца в учете будет происходить уменьшение налогооблагаемой временной разницы и, соответственно, погашение отложенного налогового обязательства (п. 18 ПБУ 18/02).

ПРИМЕР 2

В марте 2009 года ООО «Барс» приобрело и ввело в эксплуатацию основное средство, относящееся к третьей амортизационной группе, стоимостью 1 200 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования установлен в 5 лет (60 месяцев).

ООО «Барс» доходы и расходы определяет методом начисления. Согласно учетной политике:

– в налоговом учете в отношении основных средств третьей–седьмой амортизационных групп применяется амортизационная премия в размере 30 процентов;

– амортизация начисляется линейным способом и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Тогда в бухучете ООО «Барс» в марте 2009 года будут сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств»
КРЕДИТ 60
– 1 200 000 руб. – отражено приобретение основного средства;

ДЕБЕТ 01 субсчет «Собственные основные средства»
КРЕДИТ 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств»
– 1 200 000 руб. – введено в эксплуатацию приобретенное основное средство.

В свою очередь в апреле 2009 года в налоговом учете предприятие учтет амортизационную премию, равную 360 000 руб. (1 200 000 руб. х 30%). Соответственно, ежемесячная величина амортизации составит:

(1 200 000 руб. – 360 000 руб.) : 60 мес. = 14 000 руб/мес.

Всего в апреле (в месяце начала начисления амортизации) расход в налоговом учете будет равен 374 000 руб. (360 000 + 14 000).

А в бухгалтерском учете величина ежемесячной амортизации равна 20 000 руб/мес. (1 200 000 руб. : 60 мес.).

Таким образом, между учетами возникает налогооблагаемая временная разница в размере:
374 000 руб. – 20 000 руб. = 354 000 руб.

А она в свою очередь приводит к образованию отложенного налогового обязательства на сумму 70 800 руб. (354 000 руб.х 20%).

В этом месяце бухгалтер предприятия сделает проводки:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 77
– 70 800 руб. – отражено .

В мае и далее ежемесячно (в течение срока полезного использования основного средства) расход в бухгалтерском учете будет больше, чем в налоговом (20 000 руб. > 14 000 руб.). То есть ежемесячно происходит погашение налогооблагаемой временной разницы на 6000 руб. (20 000 – 14 000). А значит, уменьшается отложенное налоговое обязательство на 1200 руб. (6000 руб. х 20%).

Проводки бухгалтер сделает следующие:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02
– 20 000 руб. – начислена амортизация по основному средству;

ДЕБЕТ 77

– 1200 руб. – отражено частичное погашение отложенного налогового обязательства.

Восстановление премии в налоговом учете

С 1 января 2009 года действует следующее правило. Амортизационную премию нужно восстановить и включить в налоговую базу по налогу на прибыль. Сделать это придется, если основное средство будет реализовано ранее, чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию. Правда, такое правило применяется только в отношении активов, введенных в эксплуатацию начиная с 1 января 2008 года.

Согласно разъяснениям Минфина России амортизационную премию необходимо включить в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором осуществлена реализация. При этом пересчет сумм начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации не производится. Об этом финансисты сообщили в письмах от 17 марта 2009 г. № 03-03-06/1/152, от 16 марта 2009 г. № 03-03-05/37.

Применение ПБУ 18/02 при восстановлении амортизационной премии

При восстановлении амортизационной премии и признании в налоговом учете соответствующего внереализационного дохода следует учитывать, что в бухгалтерском учете такого дохода нет. Поэтому в учете организации возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02).

При реализации основного средства, по которому была применена амортизационная премия, бухгалтеру организации следует не забыть, что:

– прибыль в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском, поскольку в бухучете больше. В силу этого обстоятельства у предприятия возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство;

– при выбытии основного средства оставшуюся сумму отложенного налогового обязательства необходимо списать в кредит счета 99 «Прибыли и убытки» (п. 18 ПБУ 18/02).

Проиллюстрируем сказанное на примере.

ПРИМЕР 3

Воспользуемся условиями примера 2. Предположим, что приобретенное основное средство ООО «Барс» продало в апреле 2010 года за 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.).

В апреле 2010 года в учете ООО «Барс» будут сделаны записи:

ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
КРЕДИТ 01 субсчет «Собственные основные средства»
– 1 200 000 руб. – списана первоначальная стоимость объекта;

ДЕБЕТ 02

– 240 000 руб. (20 000 руб/мес. х 12 мес.) – списана амортизация по реализованному основному средству;

ДЕБЕТ 62
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 1 180 000 руб. – отражен доход от реализации основного средства;

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 180 000 руб. – начислен НДС с реализации;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 960 000 руб. (1 200 000 – 240 000) – списана остаточная стоимость основного средства.

Остаточная стоимость основного средства в бухучете – 960 000 руб. В свою очередь, этот показатель в налоговом учете равен:
1 200 000 руб. – 360 000 руб. – 14 000 руб/мес. х 12 мес. = 672 000 руб.

Письмо ФНС России от 10.06.09 № ШС-22-3/461@

Различие в стоимости приводит к тому, что прибыль от реализации основного средства в налоговом учете больше на 288 000 руб. (960 000 – 672 000). А значит, возникает постоянное налоговое обязательство на сумму 57 600 руб. (288 000 руб. x 20%):

ДЕБЕТ 99
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 57 600 руб. – отражено постоянное налоговое обязательство.

На момент реализации актива несписанным является отложенное налоговое обязательство на сумму 56 400 руб. (70 800 руб. – 1200 руб/мес. х 12 мес.). Его следует списать в соответствии с пунктом 18 ПБУ 18/02:

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 99
– 56 400 руб. – списано отложенное налоговое обязательство.

При восстановлении амортизационной премии внереализационный доход в налоговом учете составляет 360 000 руб. В бухучете такого дохода нет. Следовательно, между учетами возникает еще одна постоянная разница, а также постоянное налоговое обязательство на сумму 72 000 руб. (360 000 руб. х 20%):

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 72 000 руб. – отражено постоянное налоговое обязательство.